Cessione della clientela professionale: tassazione del cedente, deduzione dell’acquirente e trattamento IVA – Fiscal Focus

L’articolo 54-sexies, comma 3, del TUIR modifica il trattamento fiscale del costo sostenuto dall’acquirente, ma non quello del corrispettivo percepito dal cedente. La disciplina, applicabile dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024, riguarda infatti esclusivamente l’acquirente e lascia invariato il trattamento fiscale del cedente.

Per il cedente, il corrispettivo percepito continua a concorrere alla formazione del reddito di lavoro autonomo secondo il principio di cassa. La rateizzazione del prezzo determina quindi l’imputazione delle singole rate ai periodi d’imposta in cui vengono effettivamente incassate: la prima rata di 40.000 euro concorre alla formazione del reddito professionale del 2025, la seconda a quello del 2026 e così di seguito, sino all’ultima rata percepita nel 2029. Nel caso prospettato non ricorrono le condizioni per la tassazione separata prevista dall’articolo 17, comma 1, lettera g-ter), del TUIR, applicabile quando il corrispettivo, anche se suddiviso in più rate, è interamente percepito nel medesimo periodo d’imposta. Poiché il corrispettivo viene incassato in cinque distinti periodi d’imposta, ciascuna rata concorre ordinariamente alla formazione del reddito di lavoro autonomo dell’anno in cui è percepita. Inoltre, poiché il cedente è in fase di cessazione dell’attività, deve mantenere aperta la partita IVA fino all’incasso dell’ultima rata: l’attività non può considerarsi cessata prima della definizione delle operazioni pendenti connesse all’attività professionale.

Per l’acquirente, invece, il pagamento delle rate non determina la misura della deduzione. L’acquirente non deduce le somme materialmente pagate nei singoli anni, ma le quote di ammortamento calcolate sul costo complessivo di acquisizione, nel rispetto del limite previsto dall’articolo 54-sexies, comma 3, del TUIR. Nel caso di specie, a fronte di un costo complessivo di 200.000 euro, la quota massima annualmente deducibile è pari a 40.000 euro, corrispondente a un quinto del costo. La coincidenza tra l’importo della rata annuale e la quota deducibile è meramente casuale. Anche con un diverso calendario dei pagamenti, la quota massima sarebbe rimasta pari a un quinto del costo complessivo. Analogamente, il pagamento integrale del prezzo in un unico periodo d’imposta non avrebbe consentito la deduzione dell’intero corrispettivo nell’anno del pagamento.

I criteri applicabili alle due parti restano autonomi: il cedente tassa il corrispettivo secondo il principio di cassa, mentre l’acquirente deduce il costo per quote, indipendentemente dal calendario dei pagamenti. Nel caso prospettato, i due periodi coincidono soltanto perché il prezzo è suddiviso in cinque rate annuali di importo pari alla quota massima deducibile.

Ai fini IVA, la qualificazione dipende dall’oggetto concretamente trasferito. La cessione della sola clientela e della denominazione, non accompagnata dal trasferimento di un complesso organizzato idoneo all’esercizio autonomo dell’attività, è riconducibile a una prestazione di servizi imponibile ai fini IVA. Qualora, invece, il complesso trasferito fosse qualificabile in concreto come azienda o ramo d’azienda, l’operazione sarebbe esclusa dal campo di applicazione dell’IVA ai sensi dell’articolo 2, comma 3, lettera b), del D.P.R. n. 633/1972.

Nel caso descritto, il cedente trasferisce esclusivamente la clientela e la denominazione dello studio, senza trasferire beni strumentali, arredi, contratti in essere o altre componenti dell’organizzazione. In mancanza di un complesso unitario organizzato, l’operazione deve quindi essere trattata come una prestazione di servizi imponibile.

Trattandosi di una prestazione di servizi, l’operazione si considera effettuata, salvo fatturazione anticipata, al momento del pagamento del corrispettivo. Ciascuna rata determina quindi il relativo momento impositivo ed è assoggettata a IVA. Soltanto qualora il complesso trasferito fosse qualificabile come azienda o ramo d’azienda l’operazione sarebbe esclusa dal campo di applicazione dell’IVA.

Per l’acquirente, il costo fiscalmente rilevante deve essere determinato al netto dell’IVA eventualmente detraibile. Su tale importo devono essere calcolate le quote annualmente deducibili.

Nella dichiarazione dell’acquirente, la quota annualmente deducibile di 40.000 euro deve essere indicata nel rigo RE10A del quadro RE del modello Redditi PF 2026, dedicato alle spese relative a beni ed elementi immateriali. Il costo di acquisizione della clientela non deve essere trattato come una spesa ordinaria del periodo d’imposta, né indicato tra le altre spese documentate del rigo RE19.

L’indicazione dell’intero costo di 200.000 euro, nel rigo RE10A o nel rigo RE19, determinerebbe una deduzione non spettante di 160.000 euro nel primo periodo d’imposta di applicazione della disciplina, con conseguente riduzione indebita del reddito professionale e della relativa base imponibile. Poiché la dichiarazione non prevede un apposito rigo per le quote residue, il costo deve essere riportato in un prospetto extracontabile, nel quale indicare il costo originario, la data di acquisizione, le quote già dedotte e l’importo ancora deducibile. Il prospetto deve essere aggiornato sino all’integrale deduzione del costo.