Tribunale UE, quinta sezione, sentenza 9 settembre 2026

«Rinvio pregiudiziale – Fiscalità – Sistema comune dell’IVA – Trasferimento di una universalità totale o parziale di beni – Articolo 19 della direttiva 2006/112/CE – Donazione di un’impresa in due parti uguali a due persone fisiche – Successivo trasferimento delle parti a una società in nome collettivo appartenente alle persone fisiche beneficiarie della donazione».

Nella causa T‑366/25, [Szytelbiecka] (*), avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dal Naczelny Sąd Administracyjny (Corte suprema amministrativa, Polonia), con decisione del 6 febbraio 2025, pervenuta in cancelleria il 19 maggio 2025, nel procedimento D.B. contro Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

[…]

1. La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 19 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (GU 2006, L 347, pag. 1; in prosieguo: la «direttiva IVA»).

2. La domanda di pronuncia pregiudiziale è stata presentata nell’ambito di una controversia tra D.B. e il Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (direttore del servizio nazionale delle informazioni del Tesoro, Polonia; in prosieguo: l’«autorità fiscale»), in merito a una decisione anticipata in materia fiscale riguardante il mancato assoggettamento all’imposta sul valore aggiunto (IVA) di una donazione di beni.

Contesto normativo

Diritto dell’Unione

3. L’articolo 2, paragrafo 1, della direttiva IVA così recita:

«Sono soggette all’IVA le operazioni seguenti:

a) le cessioni di beni effettuate a titolo oneroso nel territorio di uno Stato membro da un soggetto passivo che agisce in quanto tale;

(…)».

4. L’articolo 19, primo comma, della direttiva IVA così dispone:

«In caso di trasferimento a titolo oneroso o gratuito o sotto forma di conferimento a una società di una universalità totale o parziale di beni, gli Stati membri possono considerare che non è avvenuta alcuna cessione di beni e che il beneficiario succede al cedente».

Diritto polacco

5. Ai sensi dell’articolo 2, punto 27e, dell’ustawa o podatku od towarów i usług (legge che disciplina l’imposta sui beni e sui servizi), dell’11 marzo 2004 (Dz. U. del 2024, posizione 361), come modificata, in prosieguo: la «legge sull’IVA»):

«Ai fini delle seguenti disposizioni, si intende per (…) parte organizzata di un’impresa un insieme separato dal punto di vista organizzativo e finanziario, nell’ambito di un’impresa esistente, di elementi materiali e immateriali, comprese le passività, destinati a realizzare specifici compiti economici, insieme che allo stesso tempo potrebbe costituire un’impresa indipendente che realizza tali compiti in modo autonomo».

6. L’articolo 6, punto 1, della legge sull’IVA, avvalendosi della facoltà prevista all’articolo 19 della direttiva IVA, come risulta dalla domanda di pronuncia pregiudiziale, prevede quanto segue:

«Le disposizioni della presente legge non si applicano a operazioni di cessione di un’impresa o di una parte organizzata di un’impresa».

Causa principale e questione pregiudiziale

7. D.B. esercita un’attività economica sotto la ragione sociale «Przedsiębiorstwo B.» (in prosieguo: l’«impresa B.»). D.B. intende effettuare una donazione di tale intera impresa alle sue due figlie, A.K. e P.K., che riceveranno ciascuna una quota del 50% dell’impresa donata. D.B non conserverà alcun bene facente parte del patrimonio dell’impresa B. al momento della donazione e cesserà di esercitare attività economiche immediatamente dopo.

8. A.K. e P.K. gestiscono un’impresa distinta, la P., sotto forma di società in nome collettivo. Esse intendono incorporarvi l’impresa B. e proseguire le attività di quest’ultima in forma sostanzialmente invariata.

9. D.B. ha chiesto all’autorità fiscale una decisione anticipata in materia fiscale in merito alle disposizioni di legge concernenti il mancato assoggettamento all’IVA della donazione a favore delle sue figlie.

10. Il 26 giugno 2020, l’autorità fiscale ha inviato a D.B. una decisione anticipata in materia fiscale nella quale ha ritenuto che non vi fosse cessione d’impresa, ai sensi dell’articolo 6, punto 1, della legge sull’IVA. Essa ha aggiunto che, in caso di comproprietà frazionata in quote, ciascun comproprietario detiene una determinata quota del bene in qualità di proprietario unico e potrebbe disporne senza il consenso degli altri comproprietari. Secondo l’autorità fiscale, l’oggetto del trasferimento a titolo gratuito nel caso di specie non sarebbe l’impresa B., bensì una quota dei singoli elementi che la compongono, il che non consentirebbe di svolgere attività economiche in modo indipendente. Gli attivi dell’impresa B. che sarebbero trasferiti non verrebbero utilizzati per la realizzazione di specifici compiti economici, in quanto l’attività economica sarebbe esercitata dalla società in nome collettivo composta da A.K. e P.K. alla quale saranno conferite le quote ricevute. Pertanto, l’attività economica non sarà proseguita da nessuna delle donatarie di tali quote, bensì da un altro soggetto, vale a dire la società in nome collettivo.

11. D.B. ha proposto ricorso avverso tale decisione anticipata in materia fiscale, respinto dal Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (Tribunale amministrativo del voivodato di Poznań, Polonia) con sentenza del 30 marzo 2021. Il giudice di primo grado ha confermato il ragionamento dell’autorità fiscale secondo cui la donazione di quote dell’impresa B. a A.K e a P.K non costituiva un’operazione esclusa dall’imposizione ai sensi dell’articolo 6, punto 1, della legge sull’IVA, in quanto l’oggetto della donazione non era né l’impresa B né una sua parte organizzata e che l’attività economica sarebbe esercitata da un terzo, ovvero una società in nome collettivo costituita da A.K e P.K.

12. D.B ha proposto ricorso per cassazione dinanzi al Naczelny Sąd Administracyjny (Corte suprema amministrativa, Polonia), giudice del rinvio, deducendo, in particolare, una violazione dell’articolo 6, punto 1, della legge sull’IVA e dell’articolo 19 della direttiva IVA, in combinato disposto con l’articolo 55 dell’ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (legge del 23 aprile 1964 che promulga il codice civile) (Dz. U. 2020, posizione 1740), come modificata, poiché il giudice del rinvio aveva ritenuto che, nella presente fattispecie descritta, non si trattasse di una donazione d’impresa, ma di una donazione di elementi patrimoniali, senza tener conto dell’intenzione delle donatarie di proseguire l’attività economica in forma sostanzialmente invariata.

13. Il giudice del rinvio ritiene che l’articolo 19 della direttiva IVA, di cui l’articolo 6, paragrafo 1, della legge sull’IVA costituisce il recepimento, possa essere interpretato in modo da corroborare il ragionamento del Tribunale amministrativo del voivodato di Poznań, ma che esso possa anche essere oggetto di un’interpretazione funzionale tenendo conto dell’obiettivo dell’operazione, che è il trasferimento dell’intera impresa B. e la prosecuzione della sua attività economica. Tale giudice aggiunge che dinanzi ad esso pende anche una controversia distinta, avente ad oggetto la decisione sulla questione se il conferimento, da parte di A.K. e P.K., delle quote dell’impresa B. loro cedute, a una società di cui sono socie – società che proseguirà l’attività dell’impresa B. – sarà esentato dall’IVA ai sensi dell’articolo 19 della direttiva IVA.

14. In tali circostanze, il giudice del rinvio ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte la seguente questione pregiudiziale:

«Se l’articolo 19 della direttiva [IVA] debba essere interpretato nel senso che il trasferimento di una universalità totale di beni, ai sensi di tale disposizione, si realizza anche nel caso in cui un soggetto passivo ceda a titolo gratuito le quote, ciascuna corrispondente alla metà dell’insieme dei beni, a due persone fisiche che non sono soggetti passivi, le quali intendono immediatamente conferire siffatte quote sotto forma di conferimento in natura a una società di persone, di cui esse sono socie, che esercita un’attività economica».

Sulla ricevibilità

15. Senza eccepire formalmente l’irricevibilità della domanda di pronuncia pregiudiziale, la Commissione europea rileva, in sostanza, che dall’esposizione dei fatti contenuta nella decisione di rinvio risulta che il trasferimento dell’impresa da parte della ricorrente nel procedimento principale alle sue due figlie è effettuato a titolo gratuito, mediante donazione, cosicché, a tale titolo, una siffatta operazione non è, in linea di principio, soggetta all’IVA. Orbene, il giudice del rinvio non indica su quale base giuridica la cessione di beni di cui trattasi possa essere assoggettata all’IVA, cosicché la sua questione potrebbe essere considerata ipotetica.

16. A tale riguardo occorre ricordare che, secondo una giurisprudenza costante, le questioni relative all’interpretazione del diritto dell’Unione europea poste dal giudice nazionale nel quadro normativo e materiale che questi definisce sotto la propria responsabilità, e di cui non spetta al giudice dell’Unione verificare l’esattezza, godono di una presunzione di rilevanza. Il diniego del giudice dell’Unione di statuire su una domanda di decisione pregiudiziale formulata da un giudice nazionale è dunque possibile solo qualora appaia in modo manifesto che l’interpretazione del diritto dell’Unione richiesta non ha alcuna relazione con l’effettività o con l’oggetto del procedimento principale, qualora il problema sia di natura ipotetica oppure qualora il giudice dell’Unione disponga degli elementi di fatto o di diritto necessari per fornire una soluzione utile alle questioni che gli vengono sottoposte (v. sentenza dell’11 giugno 2026, Jenec, C‑81/24, EU:C:2026:470, punto 27 e giurisprudenza citata).

17. Nel caso di specie, dalla decisione di rinvio risulta che, poiché il trasferimento a titolo gratuito dell’impresa di cui si tratta nel procedimento principale a due persone fisiche, nella misura della metà per ciascuna, non costituisce il trasferimento di un’universalità totale o parziale di beni ai sensi dell’articolo 19, primo comma, della direttiva IVA, tale trasferimento non costituirebbe un’operazione esente da IVA.

18. In tali circostanze, non risulta in modo manifesto che l’interpretazione richiesta della direttiva IVA non abbia alcun rapporto con l’effettività o con l’oggetto del procedimento principale o che il problema sollevato sia di natura ipotetica.

19. Di conseguenza, la domanda di pronuncia pregiudiziale è ricevibile.

Sulla questione pregiudiziale

20. Con la sua questione pregiudiziale, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se il trasferimento a titolo gratuito di un’impresa, nella misura della metà per ciascuna, a due persone fisiche, che intendono effettuare immediatamente un conferimento in natura di tali quote a una società che esercita un’attività economica, di cui esse sono socie, costituisca il trasferimento di un’universalità totale o parziale di beni ai sensi dell’articolo 19, primo comma, della direttiva IVA.

21. A tale riguardo, occorre ricordare che, secondo il principio fondamentale inerente al sistema dell’IVA, tale imposta si applica a qualsiasi operazione di produzione o di distribuzione, detratta l’IVA gravante direttamente sul costo dei diversi elementi costitutivi del prezzo (v. sentenza del 30 maggio 2013, X, C‑651/11, EU:C:2013:346, punto 45 e giurisprudenza citata).

22. In tale contesto, l’articolo 19, paragrafo 1, della direttiva IVA prevede che, in caso di trasferimento a titolo oneroso o gratuito o sotto forma di conferimento a una società di una universalità totale o parziale di beni, gli Stati membri possono considerare che non è avvenuta alcuna cessione di beni e che il beneficiario succede al cedente. Ne consegue che, nel caso in cui uno Stato membro si avvalga di tale facoltà, il trasferimento di una universalità totale o parziale di beni non è considerato una cessione di beni ai fini della direttiva IVA e, quindi, a norma dell’articolo 2 di quest’ultima, non è soggetto ad IVA (v., in tal senso e per analogia, sentenza del 30 maggio 2013, X, C‑651/11, EU:C:2013:346, punto 29 e giurisprudenza citata).

23. Al fine di rispondere alla questione sollevata dal giudice del rinvio, occorre, pertanto, esaminare la possibilità di qualificare come «unica operazione» una serie di operazioni come quelle di cui trattasi nel procedimento principale, poi determinare se siffatte operazioni possano costituire il trasferimento di un’universalità totale o parziale di beni ai sensi dell’articolo 19 della direttiva IVA.

24. In primo luogo, si deve ricordare che, ai fini dell’IVA, ciascuna operazione deve normalmente essere considerata come distinta e autonoma, così come discende dall’articolo 1, paragrafo 2, secondo comma, della direttiva IVA (v. sentenza del 1º agosto 2025, Határ Diszkont, C‑427/23, EU:C:2025:596, punto 37 e giurisprudenza citata; v. anche, in tal senso, sentenza del 25 febbraio 1999, CPP, C‑349/96, EU:C:1999:93, punto 29).

25. Tuttavia, secondo una giurisprudenza costante, in talune circostanze, più operazioni formalmente distinte, che potrebbero essere fornite separatamente e dar così luogo, individualmente, a imposizione o a esenzione, devono essere considerate come un’unica operazione quando non sono indipendenti. Si è in presenza di un’operazione unica, in particolare, quando due o più elementi o atti forniti dal soggetto passivo sono così strettamente connessi da formare, oggettivamente, una sola operazione economica indissociabile la cui scomposizione avrebbe carattere artificiale (v. sentenza del 10 novembre 2016, Baštová, C‑432/15, EU:C:2016:855, punti 69 e 70 e giurisprudenza citata, e del 1º agosto 2025, Határ Diszkont, C‑427/23, EU:C:2025:596, punti 38 e 39).

26. Nell’ambito della cooperazione istituita in forza dell’articolo 267 TFUE, spetta al giudice del rinvio verificare se ricorra tale ipotesi, tenendo conto, nel contesto di una valutazione globale, dell’importanza qualitativa, e non meramente quantitativa, degli elementi pertinenti. Il giudice dell’Unione, tuttavia, può fornire a detto giudice tutti gli elementi di interpretazione attinenti al diritto dell’Unione che possano essergli utili (v., in tal senso, sentenze del 27 ottobre 2005, Levob Verzekeringen e OV Bank, C‑41/04, EU:C:2005:649, punto 23, e del 17 gennaio 2013, BGŻ Leasing, C‑224/11, EU:C:2013:15, punto 33). Spetta quindi al giudice del rinvio verificare gli elementi che seguono.

27. Dal fascicolo di cui dispone il Tribunale risulta che ciascuna delle beneficiarie del trasferimento dell’impresa B. riceve una quota corrispondente alla metà della stessa. Le comproprietarie sono soggetti giuridici distinti, che avranno la qualità di proprietario esclusivo in relazione alla propria quota dell’impresa B. e potranno, ciascuna, disporre della propria quota senza il consenso dell’altra. Ne consegue che A.K. e P.K. sono individualmente libere di effettuare, o di non effettuare, la seconda transazione progettata consistente nel trasferire l’impresa B. alla società in nome collettivo che esse detengono congiuntamente. Inoltre, tale seconda transazione non condiziona la prima, ne è indipendente e avrà luogo successivamente, come confermato dalla ricorrente nel procedimento principale in udienza.

28. Pertanto, e fatta salva la verifica da parte del giudice del rinvio, da tali elementi sembra emergere, in sostanza, che le diverse operazioni nel caso di specie non possano essere considerate operazioni così strettamente connesse da formare, oggettivamente, un’unica operazione economica indissociabile ai sensi della giurisprudenza citata al punto 25 supra.

29. Ne consegue che le quattro operazioni di cui trattasi nel procedimento principale, vale a dire, da un lato, il trasferimento da D.B. ad A.K. e P.K. di due quote, ciascuna pari alla metà dell’impresa B. e, dall’altro, il trasferimento alla società in nome collettivo detenuta congiuntamente da A.K. e P.K. delle due quote che esse hanno ricevuto da D.B., devono di norma essere considerate come costituenti ciascuna un’operazione distinta e indipendente ai sensi dell’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva IVA, conformemente alla giurisprudenza citata al punto 24 supra.

30. In secondo luogo, occorre rilevare che l’obiettivo dell’articolo 19, primo comma, della direttiva IVA è agevolare i trasferimenti di imprese, semplificandoli ed evitando di gravare la tesoreria del beneficiario di una spesa rilevante, che sarebbe, in ogni caso, recuperata successivamente mediante detrazione dell’IVA versata a monte (v. sentenza del 19 dicembre 2018, Mailat, C‑17/18, EU:C:2018:1038, punto 13 e giurisprudenza citata).

31. Per quanto riguarda la questione se il trasferimento a titolo gratuito di un’impresa, nella misura della metà per ciascuna, a due persone fisiche, che intendono trasferire tali quote a una società in nome collettivo loro appartenente costituisca il trasferimento di un’universalità totale o parziale di beni ai sensi dell’articolo 19 della direttiva IVA, occorre sottolineare che devono essere soddisfatte due condizioni.

32. Infatti, risulta dalla giurisprudenza che la nozione di «trasferimento di una universalità totale o parziale di beni» deve essere interpretata nel senso che in essa rientra il trasferimento di un’azienda o di una parte autonoma di un’impresa, compresi gli elementi materiali e, eventualmente, immateriali, quando, da un lato, tali elementi costituiscono un’impresa o una parte di impresa idonea a proseguire un’attività economica autonoma, e dall’altro, il cessionario intenda gestire l’azienda o la parte dell’azienda trasferita e non semplicemente liquidare immediatamente l’attività di cui trattasi (v., in tal senso, sentenza del 30 maggio 2013, X, C‑651/11, EU:C:2013:346, punto 32 e giurisprudenza citata).

33. Affinché si configuri, come esige la prima condizione stabilita dalla giurisprudenza ricordata al punto 32 supra, un trasferimento di un’azienda o di una parte autonoma di un’impresa, occorre che il complesso degli elementi trasferiti sia sufficiente per consentire la prosecuzione di un’attività economica autonoma (v. sentenza del 19 dicembre 2018, Mailat, C‑17/18, EU:C:2018:1038, punto 15 e giurisprudenza citata).

34. Come sottolineato dall’avvocato generale al paragrafo 65 delle sue conclusioni, è nei confronti di ciascuna figlia di D.B. che occorre verificare se la condizione relativa alla possibilità di proseguire autonomamente l’attività economica dell’impresa B. sia soddisfatta dal momento che le operazioni di cui trattasi nel procedimento principale sono distinte e indipendenti l’una dall’altra, come ricordato al punto 29 supra.

35. Dalla domanda di pronuncia pregiudiziale risulta che, nell’ambito della ripartizione operata tra le due figlie di D.B., una quota pari alla metà dell’impresa B. sarà trasferita a ciascuna di esse. Orbene, un siffatto trasferimento, fatte salve le verifiche che spetta al giudice del rinvio effettuare, non può essere assimilato al trasferimento di un’universalità totale o parziale di beni, ai sensi dell’articolo 19 della direttiva IVA, in quanto ciascuna di tali quote non costituisce un’unità autonoma composta da attivi di detta impresa, tale da consentire alle due figlie di D.B. di esercitare separatamente un’attività economica autonoma.

36. Di conseguenza, il trasferimento a due persone di una quota corrispondente alla metà di un’impresa, di modo che tali persone non possono individualmente esercitare un’attività economica autonoma, non soddisfa la prima condizione che consente l’applicazione del regime previsto all’articolo 19 della direttiva IVA, e ciò indipendentemente dalla loro intenzione di effettuare un conferimento in natura di tali quote a una società che esercita un’attività economica, di cui sono socie.

37. Poiché la condizione relativa alla possibilità di proseguire l’attività economica in modo autonomo non è soddisfatta, è esclusa la possibilità che sussista il trasferimento di un’universalità totale o parziale di beni, ai sensi dell’articolo 19 della direttiva IVA. Pertanto, non è necessario esaminare la condizione relativa all’intenzione del beneficiario di proseguire una siffatta attività.

38. Dall’insieme delle considerazioni che precedono risulta che occorre rispondere alla questione pregiudiziale dichiarando che l’articolo 19, primo comma, della direttiva IVA deve essere interpretato nel senso che il trasferimento a titolo gratuito di un’impresa, nella misura della metà per ciascuna, a due persone fisiche che hanno intenzione di effettuare immediatamente un conferimento in natura di tali quote in una società che esercita un’attività economica, di cui esse sono socie, non costituisce un trasferimento di un’universalità totale o parziale di beni ai sensi di tale disposizione.

Sulle spese

39. Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni al Tribunale non possono dar luogo a rifusione.

P.Q.M.
IL TRIBUNALE (Quinta Sezione, a cinque giudici) dichiara:

L’articolo 19, primo comma, della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretato nel senso che il trasferimento a titolo gratuito di un’impresa, nella misura della metà per ciascuna, a due persone fisiche che hanno intenzione di effettuare immediatamente un conferimento in natura di tali quote in una società che esercita un’attività economica, di cui esse sono socie, non costituisce un trasferimento di un’universalità totale o parziale di beni ai sensi di tale disposizione.